Wynagrodzenie członka zarządu - rozliczenie i opodatkowanie

Wynagrodzenie członka zarządu stanowi jeden z najbardziej złożonych obszarów rozliczeń podatkowych i składkowych w polskim prawie gospodarczym. Różnorodność form prawnych, na podstawie których może być wypłacane wynagrodzenie, generuje liczne wątpliwości dotyczące właściwego sposobu oskładkowania i opodatkowania tych świadczeń. Członkowie zarządu mogą otrzymywać wynagrodzenie zarówno na podstawie aktu powołania, jak i poprzez zawarcie dodatkowych umów cywilnoprawnych lub stosunków pracy.

Kluczowe znaczenie ma właściwe zidentyfikowanie podstawy prawnej wypłaty wynagrodzenia, ponieważ determinuje to sposób naliczania składek społecznych i zdrowotnych oraz metodę obliczania zaliczek na podatek dochodowy. Przepisy Kodeksu spółek handlowych nie określają jednoznacznie, jaki rodzaj stosunku prawnego powinien łączyć członka zarządu ze spółką, co pozostawia znaczną swobodę w kształtowaniu tych relacji.

Podstawy prawne wynagradzania członków zarządu

Wynagrodzenie członka zarządu może być ustalane i wypłacane na podstawie różnych tytułów prawnych, co ma bezpośredni wpływ na sposób jego rozliczenia. Pierwszą możliwością jest wypłata wynagrodzenia bezpośrednio na podstawie aktu powołania wydanego przez zgromadzenie wspólników lub walne zgromadzenie akcjonariuszy. W takim przypadku wysokość i warunki wypłaty wynagrodzenia są określone w uchwale powołującej lub w odrębnej uchwale dotyczącej wynagrodzenia.

Drugą opcją jest zawarcie między spółką a członkiem zarządu dodatkowej umowy opartej na przepisach Kodeksu pracy. Umowa o pracę z członkiem zarządu podlega ogólnym zasadom prawa pracy, choć w praktyce może zawierać specyficzne postanowienia wynikające z charakteru pełnionej funkcji. Taki stosunek pracy może współistnieć z pełnieniem funkcji członka zarządu na podstawie aktu powołania.

Trzecią możliwością jest zawarcie umowy cywilnoprawnej, najczęściej umowy zlecenia, która reguluje wykonywanie określonych zadań przez członka zarządu. Umowa zlecenia może dotyczyć zarówno czynności związanych bezpośrednio z pełnieniem funkcji w zarządzie, jak i dodatkowych zadań wykraczających poza standardowe obowiązki członka zarządu.

Istotną nowością wprowadzoną do polskiego prawa gospodarczego jest możliwość wypłacania wynagrodzenia w formie powtarzających się świadczeń niepieniężnych na podstawie artykułu 176 Kodeksu spółek handlowych. Ten mechanizm zyskał na popularności szczególnie po wprowadzeniu obowiązku opłacania składki zdrowotnej od wynagrodzeń członków zarządu powołanych na podstawie aktu powołania.

Oskładkowanie wynagrodzenia członka zarządu

Sposób oskładkowania wynagrodzenia członka zarządu zależy fundamentalnie od podstawy prawnej, na której jest ono wypłacane. Różnice w traktowaniu poszczególnych tytułów prawnych wynikają z odmiennych regulacji zawartych w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych oraz ustawie o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych.

Umowa o pracę

Gdy członek zarządu jest zatrudniony na podstawie umowy o pracę, jego wynagrodzenie podlega oskładkowaniu na identycznych zasadach jak wynagrodzenia innych pracowników. Oznacza to konieczność zgłoszenia takiej osoby do wszystkich obowiązkowych ubezpieczeń społecznych: emerytalnego, rentowego, chorobowego i wypadkowego. Dodatkowo członek zarządu zatrudniony na umowę o pracę podlega obowiązkowemu ubezpieczeniu zdrowotnemu.

Zgłoszenie członka zarządu zatrudnionego na umowę o pracę następuje na formularzu ZUS ZUA z kodem tytułu ubezpieczenia 01 10. Od wynagrodzenia takiej osoby naliczane są składki społeczne według standardowych stawek obowiązujących dla pracowników. Składka emerytalna wynosi łącznie 19,52% wynagrodzenia brutto, przy czym 9,76% pokrywa pracownik, a 9,76% pracodawca. Składka rentowa wynosi łącznie 8%, z czego 1,5% obciąża pracownika, a 6,5% pracodawcę.

Składka chorobowa w wysokości 2,45% w całości obciąża członka zarządu jako pracownika. Składka wypadkowa, której wysokość zależy od rodzaju działalności prowadzonej przez spółkę, w całości jest pokrywana przez pracodawcę. Składka na ubezpieczenie zdrowotne wynosi 9% podstawy wymiaru i jest w całości potrącana z wynagrodzenia członka zarządu.

Akt powołania

Odmienne zasady oskładkowania dotyczą wynagrodzeń wypłacanych członkom zarządu wyłącznie na podstawie aktu powołania. Pełnienie funkcji członka zarządu na podstawie uchwały zgromadzenia wspólników nie stanowi tytułu do obowiązkowych ubezpieczeń społecznych. Oznacza to, że osoby otrzymujące wynagrodzenie wyłącznie z tego tytułu nie są zgłaszane do ubezpieczeń emerytalnego, rentowego, chorobowego ani wypadkowego.

Istotną zmianę w tym zakresie wprowadzono od 1 stycznia 2022 roku, gdy członkowie zarządu powołani na podstawie aktu powołania zostali objęci obowiązkiem opłacania składki na ubezpieczenie zdrowotne. Składka zdrowotna wynosi 9% podstawy wymiaru i jest naliczana od całego wynagrodzenia otrzymywanego z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu.

Zgłoszenie członka zarządu do ubezpieczenia zdrowotnego następuje na formularzu ZUS ZZA z kodem tytułu ubezpieczenia 22 50. Obowiązek zgłoszenia powstaje nawet wtedy, gdy członek zarządu nie otrzymuje wynagrodzenia regularnie, ale w akcie powołania zawarto zapis o odpłatnym charakterze pełnionej funkcji. W takich przypadkach osoba jest wykazywana na raportach ZUS RCA z kodem 22 50 z zerowymi wartościami składek.

Zwolnienia z ubezpieczenia zdrowotnego

Istnieją określone sytuacje, w których członkowie zarządu mogą być zwolnieni z obowiązku opłacania składki zdrowotnej w Polsce. Dotyczy to przede wszystkim osób, które wykonują obowiązki członków zarządu w polskich spółkach, ale jednocześnie podlegają systemowi ubezpieczeń społecznych w jednym z krajów Unii Europejskiej, Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub w innym kraju, z którym Polska zawarła umowę o zabezpieczeniu społecznym.

Warunkiem skorzystania z tego zwolnienia jest posiadanie ważnego zaświadczenia A1, które potwierdza podleganie systemowi ubezpieczeń społecznych w innym kraju. Zaświadczenie to musi być przedłożone płatnikowi składek w Polsce jako podstawa do niestosowania obowiązku ubezpieczenia zdrowotnego.

Powtarzające się świadczenia niepieniężne

Alternatywnym rozwiązaniem, które zyskało na popularności po wprowadzeniu obowiązku opłacania składki zdrowotnej od wynagrodzeń członków zarządu, jest wykorzystanie przepisu art. 176 Kodeksu spółek handlowych dotyczącego powtarzających się świadczeń niepieniężnych. Członkowie zarządu otrzymujący wynagrodzenie w tej formie nie są zobowiązani do odprowadzania składki na ubezpieczenie zdrowotne.

Opodatkowanie wynagrodzenia członka zarządu

Sposób opodatkowania wynagrodzenia członka zarządu rżni się w zależności od podstawy prawnej jego wypłaty. Różnice wynikają z faktu, że przychody ze stosunku pracy i przychody z racji pełnienia funkcji w organach spółki są zaliczane do odrębnych źródeł przychodów według ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Opodatkowanie przy umowie o pracę

Członkowie zarządu zatrudnieni na podstawie umowy o pracę są traktowani w zakresie opodatkowania identycznie jak pozostali pracownicy spółki. Oznacza to, że przychody z tego tytułu stanowią przychody ze stosunku pracy i podlegają opodatkowaniu według skali podatkowej z zastosowaniem standardowych zasad naliczania zaliczek na podatek dochodowy.

Podstawę opodatkowania stanowi wynagrodzenie brutto pomniejszone o składki społeczne opłacane przez pracownika oraz o koszty uzyskania przychodu. W przypadku członków zarządu zatrudnionych na umowę o pracę zastosowanie mają standardowe koszty uzyskania przychodu przewidziane dla pracowników. Miesięczne koszty wynoszą 250 złotych, a maksymalna roczna kwota kosztów nie może przekroczyć 3000 złotych.

Od obliczonej w ten sposób podstawy opodatkowania naliczana jest zaliczka na podatek dochodowy według skali podatkowej. W pierwszym progu podatkowym, do kwoty 120 000 złotych rocznie, stawka podatku wynosi 12%. Przychody przekraczające tę kwotę podlegają opodatkowaniu stawką 32%. Od naliczonej zaliczki odliczana jest kwota zmniejszająca podatek, pod warunkiem złożenia przez członka zarządu odpowiedniego oświadczenia PIT-2.

Opodatkowanie przy akcie powołania

Wynagrodzenie otrzymywane przez członka zarządu wyłącznie na podstawie aktu powołania podlega odmiennym zasadom opodatkowania. Przychody z tego tytułu nie stanowią przychodów ze stosunku pracy, lecz są zaliczane do przychodów z innych źródeł. Ma to istotne konsekwencje dla sposobu naliczania zaliczek na podatek dochodowy.

Podstawę opodatkowania stanowi wynagrodzenie brutto pomniejszone wyłącznie o koszty uzyskania przychodu. W przypadku przychodów z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu koszty te wynoszą 250 złotych miesięcznie, a maksymalna roczna kwota nie może przekroczyć 3000 złotych. Ważne jest, że nie mają tu zastosowania koszty podwyższone w wysokości 300 złotych przewidziane dla niektórych innych kategorii podatników.

Zaliczka na podatek dochodowy jest pobierana w wysokości 12% podstawy opodatkowania lub 32% na wniosek podatnika. Płatnik może stosować kwotę zmniejszającą podatek, jeśli członek zarządu złożył odpowiednie oświadczenie PIT-2. Przychody oraz pobrany podatek wykazuje się w PIT-11 w sekcji E, wiersz 5.

1. Ustal podstawę prawną wypłaty wynagrodzenia członka zarządu
2. Sprawdź czy zastosowanie ma umowa o pracę czy akt powołania
3. Określ właściwy kod tytułu ubezpieczenia dla ZUS
4. Oblicz składki społeczne i zdrowotne zgodnie z obowiązującymi stawkami
5. Ustal podstawę opodatkowania z uwzględnieniem odpowiednich kosztów
6. Nalicz zaliczkę na podatek według właściwej stawki
7. Przygotuj odpowiednią dokumentację rozliczeniową

Powtarzające się świadczenia niepieniężne

Specyficzne zasady opodatkowania dotyczą wynagrodzeń wypłacanych w formie powtarzających się świadczeń niepieniężnych zgodnie z art. 176 Kodeksu spółek handlowych. Od tego rodzaju wynagrodzeń spółka jako płatnik podatku nie pobiera zaliczek na podatek dochodowy. Obowiązek ten spoczywa na samym członku zarządu, który rozlicza te przychody w rocznym zeznaniu podatkowym.

Spółka ma obowiązek wystawić członkowi zarządu informację PIT-11, w której przychody ze świadczeń niepieniężnych są wykazywane w części F deklaracji. Na podstawie tej informacji członek zarządu samodzielnie oblicza i wpłaca podatek dochodowy w swojej rocznej deklaracji podatkowej. Przychody te podlegają opodatkowaniu według skali podatkowej na zasadach ogólnych.

Zryczałtowany podatek dochodowy

W określonych sytuacjach zastosowanie może mieć zryczałtowany podatek dochodowy. Dotyczy to przypadków, gdy wynagrodzenie członka zarządu nie przekracza 200 złotych miesięcznie. Wówczas płatnik pobiera zryczałtowany podatek według stawki 12% bez pomniejszenia o koszty uzyskania przychodów.

Odrębne regulacje dotyczą członków zarządu, którzy nie posiadają polskiej rezydencji podatkowej. W ich przypadku zazwyczaj stosuje się zryczałtowane stawki podatku, najczęściej w wysokości 20%, chyba że zastosowanie mają korzystniejsze postanowienia umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Rozliczenie wynagrodzeń z kilku tytułów

W praktyce gospodarczej często występują sytuacje, w których członek zarządu otrzymuje wynagrodzenie z kilku różnych tytułów prawnych jednocześnie. Najczęstszą kombinacją jest łączenie wynagrodzenia z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu na podstawie aktu powołania z wynagrodzeniem ze stosunku pracy lub umowy zlecenia zawartej z tą samą spółką.

Przy obliczaniu składek społecznych i zdrowotnych każdy tytuł prawny jest traktowany odrębnie. Oznacza to, że składki są naliczane osobno z każdego tytułu według zasad właściwych dla danego rodzaju stosunku prawnego. W przypadku składek społecznych z tytułu umowy o pracę zastosowanie mają standardowe stawki i zasady, podczas gdy z tytułu aktu powołania naliczana jest wyłącznie składka zdrowotna.

Odmiennie przedstawia się sytuacja w zakresie podatku dochodowego. Gdy członek zarządu otrzymuje wynagrodzenia z kilku tytułów od tego samego płatnika, zaliczki na podatek są naliczane narastająco z uwzględnieniem wszystkich przychodów. Oznacza to, że płatnik sumuje przychody z różnych tytułów i oblicza zaliczkę od łącznej kwoty, co może prowadzić do szybszego osiągnięcia wyższego progu podatkowego.

Praktyczne aspekty rozliczania wynagrodzeń

Prawidłowe rozliczenie wynagrodzenia członka zarządu wymaga uwzględnienia wielu praktycznych aspektów, które mogą mieć istotny wpływ na końcową kwotę zobowiązań podatkowych i składkowych. Jednym z najważniejszych elementów jest właściwe dokumentowanie podstawy prawnej wypłaty wynagrodzenia oraz zachowanie odpowiednich procedur księgowych i kadrowych.

W przypadku wypłaty wynagrodzenia na podstawie aktu powołania konieczne jest posiadanie odpowiedniej uchwały zgromadzenia wspólników lub walnego zgromadzenia akcjonariuszy, która określa wysokość i warunki wypłaty wynagrodzenia. Uchwała taka powinna jednoznacznie wskazywać, czy wynagrodzenie ma charakter stały czy zmienny, oraz czy jego wypłata jest uzależniona od spełnienia określonych warunków.

Przy zawieraniu umowy o pracę z członkiem zarządu należy pamiętać o specyfice tego stosunku prawnego. Umowa powinna zawierać wszystkie elementy wymagane przez Kodeks pracy, ale może również uwzględniać szczególny charakter pełnionej funkcji. Ważne jest właściwe określenie zakresu obowiązków wynikających z umowy o pracę w odróżnieniu od obowiązków wynikających z pełnienia funkcji członka zarządu.

• Prowadź odrębną ewidencję dla każdego tytułu prawnego wypłaty wynagrodzenia
• Dokumentuj wszystkie uchwały i umowy stanowiące podstawę wypłaty wynagrodzeń
• Kontroluj terminowość wpłat składek i zaliczek na podatek dochodowy
• Zachowuj kopie wszystkich zgłoszeń do ZUS i dokumentów rozliczeniowych
• Monitoruj zmiany przepisów dotyczących oskładkowania i opodatkowania

Terminy i procedury rozliczeniowe

Płatnicy wynagrodzeń członków zarządu są zobowiązani do przestrzegania określonych terminów wpłaty składek i zaliczek na podatek dochodowy. Składki na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne należy wpłacić do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, za który są należne. Zaliczki na podatek dochodowy muszą być przekazane do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym zostały pobrane.

Wpłaty składek ZUS dokonuje się do właściwego oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych według miejsca rejestracji płatnika. Zaliczki na podatek dochodowy przekazuje się do urzędu skarbowego właściwego według siedziby spółki lub miejsca prowadzenia działalności, jeśli spółka nie ma siedziby w Polsce.

Istotnym obowiązkiem płatnika jest również składanie odpowiednich deklaracji rozliczeniowych. Deklaracje ZUS DRA dotyczące składek społecznych i zdrowotnych należy składać do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu sprawozdawczym. Informacje o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy przekazuje się w ramach rocznych informacji PIT-11, które należy złożyć do 31 stycznia roku następującego po roku podatkowym.

Spółka zatrudnia członka zarządu jednocześnie na podstawie aktu powołania z wynagrodzeniem 25 000 złotych miesięcznie oraz umowy o pracę z wynagrodzeniem 8 000 złotych miesięcznie. Od wynagrodzenia z umowy o pracę naliczane są wszystkie składki społeczne oraz składka zdrowotna. Od wynagrodzenia z aktu powołania pobierana jest wyłącznie składka zdrowotna w wysokości 9%. Zaliczki na podatek są obliczane narastająco od sumy obu wynagrodzeń, co oznacza szybkie osiągnięcie drugiego progu podatkowego.

Najczęstsze pytania

Tak, członek zarządu może otrzymywać wynagrodzenie z kilku tytułów prawnych jednocześnie. Najczęstsze kombinacje to akt powołania z umową o pracę, akt powołania z umową zlecenia lub akt powołania ze świadczeniami niepieniężnymi. Każdy tytuł wymaga odrębnego traktowania w zakresie składek, ale podatek dochodowy jest naliczany łącznie od wszystkich przychodów.

Członek zarządu powołany wyłącznie na podstawie aktu powołania nie podlega ubezpieczeniom społecznym, więc nie płaci składek emerytalnej, rentowej, chorobowej ani wypadkowej. Od 2022 roku musi jednak opłacać składkę zdrowotną w wysokości 9 procent wynagrodzenia. Zgłoszenie następuje z kodem tytułu ubezpieczenia 22 50.

Przy łączeniu umowy o pracę z aktem powołania zaliczki na podatek dochodowy są naliczane narastająco od sumy wszystkich przychodów. Oznacza to, że płatnik sumuje wynagrodzenia z obu tytułów i oblicza zaliczkę od łącznej kwoty, uwzględniając odpowiednie koszty uzyskania przychodu dla każdego źródła przychodów.

Nie, wynagrodzenie wypłacane w formie powtarzających się świadczeń niepieniężnych zgodnie z artykułem 176 Kodeksu spółek handlowych nie podlega składce zdrowotnej. To rozwiązanie zyskało popularność po wprowadzeniu obowiązku opłacania składki zdrowotnej od wynagrodzeń członków zarządu powołanych na podstawie aktu powołania.

Wysokość kosztów uzyskania przychodu zależy od podstawy prawnej wynagrodzenia. Przy umowie o pracę stosuje się standardowe koszty pracownicze, przy akcie powołania koszty wynoszą 250 złotych miesięcznie do maksymalnie 3000 złotych rocznie. W przypadku świadczeń niepieniężnych koszty są rozliczane przez samego członka zarządu w zeznaniu rocznym.

Zwolnienie z ubezpieczenia zdrowotnego w Polsce przysługuje członkom zarządu, którzy podlegają systemowi ubezpieczeń społecznych w krajach Unii Europejskiej, Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub innych krajach objętych umowami o zabezpieczeniu społecznym z Polską. Warunkiem jest posiadanie ważnego zaświadczenia A1 potwierdzającego ubezpieczenie w innym kraju.

Składki na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne należy wpłacić do 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, za który są należne. Zaliczki na podatek dochodowy muszą być przekazane do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym zostały pobrane. Deklaracje ZUS DRA składa się również do 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu sprawozdawczym.